Säädösten ja määräysten noudattaminen – mitä tilintarkastajan velvollisuuksiin kuuluu?

16.03.2018, Aihe: Tilintarkastuksen asiantuntijoille

Riitta Laine

 
Riitta Laine
Tilintarkastusasiantuntija
Suomen Tilintarkastajat ry


Hallinnon tarkastus on puhuttanut tilintarkastusalaa vuosikausia sen sisältöön, raportointiin ja vastuisiin liittyvien epätäsmällisyyksien vuoksi. Käsittelen tässä kirjoituksessa hallinnon tarkastukseen kiinteästi kuuluvaa säädösten ja määräysten noudattamisen tarkastusta. Tilintarkastajan toiminnasta säädöksien ja määräyksien noudattamiseen liittyen säädetään sekä tilintarkastuslaissa että kansainvälisissä tilintarkastajien eettisissä säännöissä ja ISA-standardeissa (ISA 250).

Tilintarkastuslaki määrää huomauttamisvelvollisuudesta

Suomen tilintarkastuslaki sisältää määräyksiä hallinnon tarkastuksesta ja tilintarkastajan huomautusvelvollisuudesta. Laki perustuu EU:n tilintarkastusdirektiiviin, joka ei tunne vastaavia säännöksiä. Kansallisen säätelyn tavoitteena on ollut, että tilintarkastaja arvioisi johdon toimintaa laillisuusnäkökulmasta.

Tilintarkastuslain (3:5,5–7 §) mukaan tilintarkastajan on huomautettava tilintarkastuskertomuksessa, jos yhteisön tai säätiön yhtiömies, hallituksen, hallintoneuvoston tai vastaavan toimielimen jäsen, puheenjohtaja tai varapuheenjohtaja taikka toimitusjohtaja tai muu vastuuvelvollinen on:

  1. syyllistynyt tekoon tai laiminlyöntiin, josta saattaa seurata vahingonkorvausvelvollisuus yhteisöä tai säätiötä kohtaan tai
  2. rikkonut yhteisöä tai säätiötä koskevaa lakia taikka yhteisön tai säätiön yhtiöjärjestystä, yhtiösopimusta tai sääntöjä.

Tilintarkastuskertomuksessa on myös esitettävä tarpeelliset lisätiedot seikoista, jotka voivat antaa olennaista aihetta epäillä yhteisön tai säätiön kykyä jatkaa toimintaansa. Muun muassa lakien ja määräysten noudattamatta jättäminen voi uhata toiminnan jatkuvuutta.

Tilintarkastuslaki ei ohjeista, mitä tilintarkastajan tulisi tarkastaa kyetäkseen lausumaan rikkomuksista ja laiminlyönneistä. Tilintarkastuslaki ei myöskään ota kantaa siihen, mitä kaikkia lakeja ja missä laajuudessa tilintarkastajan on otettava huomioon. Käytännössä tilintarkastaja antaakin huomautuksen yleensä vain, kun rikkomus on olennainen.

Johdolla on huolellisuusvelvoite

Tilintarkastuslain mukaan arvioinnin kohteena on yhteisöoikeuden mukaiset vastuuvelvolliset, kuten hallitus ja toimitusjohtaja. Huomautusvelvollisuus on sidottu tapauksiin, joissa vahingon kärsijä on tarkastettava yhteisö. Yhteisön muiden sidosryhmien kärsimää vahinkoa ei tilintarkastuksessa arvioida, vaikka monen yhteisölain mukaan johdon huolellisuus- ja vahingonkorvausvelvoite ulottuukin yhteisöä itseään pidemmälle osakkeenomistajiin, jäseniin ja muihin henkilöihin saakka.

Johdon huolellisuusvelvollisuuteen kuuluu yhteisöä koskevien sääntöjen ja määräysten noudattaminen. Johto myös vastaa siitä, että noudattamatta jättämisestä aiheutuvat sakot ja korvaukset kirjataan asianmukaisesti kirjanpitoon ja/tai esitetään tilinpäätöksessä.

Tilintarkastusstandardit ohjeistavat säädösten ja määräysten huomioimisessa

Johdon toimintaa arvioivia toimenpiteitä sisältyy myös kansainvälisiin tilintarkastusstandardeihin. Osa niistä tulee siten standardien noudattamisen myötä suoritetuksi kirjanpidon ja tilinpäätöksen tarkastuksen yhteydessä. Vastikään uudistunut ISA 250 -standardi käsittelee tilintarkastajan velvollisuutta ottaa säädökset ja määräykset huomioon tilintarkastuksessa. Standardi jakaa asiakasta koskevat säädökset ja määräykset sellaisiin, joilla

  • tiedetään yleisesti olevan välitön vaikutus tilinpäätöksen lukuihin, tietoihin ja esittämiseen
  • ei ole välitöntä vaikutusta tilinpäätökseen, mutta joiden noudattamatta jättäminen saattaa vaikuttaa siihen olennaisesti.

Standardi siis rajoittaa tilintarkastajan velvollisuudet säädöksiin ja määräyksiin, joilla on tai voi olla olennainen vaikutus tilinpäätökseen. Tilintarkastajan mahdollisuudet tunnistaa säädösten ja määräysten noudattamatta jättämistä ovat sitä heikommat, mitä etäämpänä se tapahtuu tilinpäätöksessä kuvatuista tapahtumista ja liiketoimista.

Standardi antaa tilintarkastajille tavoitteet ja vaatimukset säädöksien ja määräysten noudattamatta jättämisen huomioimiseen tilintarkastuksessa sekä ohjeistaa havaittujen tai epäiltyjen rikkomusten raportoimisessa tilintarkastuskertomuksessa. Standardi ei tunne tilintarkastuslain mukaista huomautusta kuten ei myöskään hallinnon tarkastuksen käsitettä. Siinä ei myöskään mainita vahingonkorvausvelvollisuutta, vaan asiaa tarkastellaan ainoastaan tilinpäätöstietojen oikeellisuuden ja riittävyyden näkökulmasta.

Eettiset säännöt ohjeistavat havaittujen ja epäiltyjen rikkomusten käsittelyssä

Eettiset säännöt tilintarkastusammattilaisille sisältävät ohjeita siitä, miten tilintarkastajan tulee toimia, kun hän havaitsee tai epäilee, ettei tilintarkastusasiakas noudata säädöksiä ja määräyksiä. Noudattamatta jättäminen voi olla kumpaa vain: tahallista tai tahatonta. Ohjeita annetaan myös asian vaikutusten arvioimiseen ja kommunikoimiseen.

Eettisten sääntöjen mukaan tilintarkastajan on arvioitava asiaa myös muiden sidosryhmien kuin yhteisön itsensä kannalta. Noudattamatta jättämisellä on kuitenkin oltava tuntuva taloudellinen tai muu vaikutus, eikä tilintarkastajan tarvitse puuttua merkitykseltään vähäisiin seikkoihin. Tilintarkastajalla ei myöskään odoteta olevan erityistä säädösten ja määräysten tuntemusta. Viime kädessä rikkomuksen arviointi kuuluu tuomioistuimelle.

Rahanpesulaki edellyttää rikkomuksista raportoimista

Tilintarkastajan on sekä eettisten sääntöjen että ISA 250 -standardin mukaan tunnettava myös mahdolliset kansalliset määräykset säädösten ja määräysten noudattamatta jättämisestä. Tällaista kansallista, joskin EU:n direktiiviin perustuvaa, sääntelyä on uudessa laissa rahanpesun ja terrorismin estämisestä (444/2017), joka tuli voimaan 3.7.2017. Lain tavoitteena on tehostaa rahanpesun ja terrorismin rahoittamisen ja harmaan talouden ja talousrikollisuuden ennalta ehkäisemistä. Tilintarkastajan on lain mukaan muun muassa laadittava riskiarvio asiakkaistaan, tunnistettava ja todennettava asiakkaansa sekä ilmoitettava viipymättä rahanpesun selvittelykeskukselle epäilyttävästä liiketoimesta tai terrorismin rahoittamisen epäilystä.

Säädösten ja määräysten noudattaminen osana tilintarkastusta

Hallinnon tarkastus on tilintarkastuksen kohteena vanhaa perua ajalta ennen ISA-standardeja ja EU-säätelyä, sekä sellaisenaan kansallista erityissäätelyä. Suuri osa siitä on johdon toimien laillisuuden eli erilaisten säädösten ja määräysten noudattamisen tarkastusta.

Kansainväliset tilintarkastusstandardit antavat hallinnon tarkastukselle hyvän viitekehyksen. Tämän toteaminen julkisesti pienentäisi tilintarkastuksen ja sen tilaajien välistä odotuskuilua. Huomauttamisvelvollisuuden piiriin kuuluvat säännökset ja määräykset pitäisi myös rajata, eli minkä säädösten ja määräysten perusteella mahdollista vahingonkorvausvelvollisuutta ja säädösten ja määräysten rikkomista arvioidaan.

Huomauttamisvelvollisuuden tulisi rajoittua tarkastettavan yhteisön toimintaa sääntelevään yhteisölakiin, kuten osakeyhtiössä osakeyhtiölakiin. Muu lainsäädäntö huomioitaisiin vain silloin, kun tilintarkastaja lakisääteistä tilintarkastusta standardien mukaisesti suorittaessaan havaitsee niissä olennaisia rikkomuksia.

Jäsen, lue jäsensivuilta:

Uudistettu ISA 250 -standardi Säädösten ja määräysten huomioon ottaminen tilintarkastuksessa on tullut voimaan


Tutustu myös:


Oliko blogiteksti mielestäsi kiinnostava? Jaa tietoa myös verkostollesi.

+ Jaa sivu | Facebook | Twitter | LinkedIn | Sähköposti