Tilintarkastuksen kannalta keskeiset seikat - KAM - listayhtiöiden tilintarkastuskertomuksissa

19.06.2017, Aihe: Tilintarkastuksen asiantuntijoille

Milla Helminen

   
Tradenomi
Milla Helminen


Tilintarkastuskertomukset ovat kokeneet suuren uudistuksen ja ensimmäiset uudenmalliset kertomukset annettiin keväällä 2017. Uudistuksen taustalla olivat muutokset laissa ja standardeissa, ja sen tarkoituksena on lisätä läpinäkyvyyttä ja antaa lisäarvoa tilinpäätöksen lukijalle. Kokonaisuudessaan uudet kertomukset ovat sisällöltään laajempia ja informatiivisempia kuin aiemmin ja myös niiden rakenne on muuttunut.  

Tilintarkastuksen kannalta keskeiset seikat - KAM 

Uudistettu tilintarkastuslaki tuli voimaan 19.8.2016, kun EU:n tilinpäätösdirektiivin ja tilintarkastusdirektiivin uudistukset implementoitiin suomalaiseen tilintarkastuslainsäädäntöön. Tilintarkastuskertomusta koskevan säännöksen muutos tuli voimaan alkaen 31.12.2016 päättyviltä tilikausilta, ja ne koskevat kaikkia tilintarkastuskohteita. Myös ISA-standardit ISA 700, 701, 705, 706, 720, 570 ja 260 uudistettiin ja niiden muutokset koskivat 15.12.2016 jälkeen päättyneitä tilikausia.

ISA-standardit koskevat kaikkia tilintarkastuskohteita, mutta niissä on lisävaatimuksia listayhtiöiden tilintarkastuskertomuksille. Lisäksi EU-asetuksesta 537/2014 (asetus yleisen edun kannalta merkittävien yhteisöjen lakisääteistä tilintarkastusta koskevista erityisvaatimuksista) johtuen PIE-yhteisöjen tilintarkastuskertomuksiin on tulossa lisää muutoksia, mutta nämä otetaan käyttöön vasta 17.6.2016 jälkeen alkavilta tilikausilta.

Huomattavin uudistus listayhtiöiden osalta on kertomuksissa esitetyt tilintarkastuksen kannalta keskeiset seikat, Key Audit Matterit eli KAM:it. Ne antavat kertomuksen lukijalle tietoa seikoista, jotka tilintarkastajasta ovat vaatineet eniten huomiota. Tilintarkastuksen kannalta keskeisten seikkojen – KAM – tulee olla yhtiökohtaisesti räätälöityjä ja yksityiskohtaisia, joten niiden aiheet sekä lukumäärä vaihtelevat yhtiöittäin. On tärkeää huomata, että KAM:ien tarkoituksena ei ole kertoa yhtiöstä itsestään vaan antaa lisää tietoa tarkastuksen kohteena olevan yhtiön tilintarkastuksesta.

Tilintarkastuksen kannalta keskeiset seikat eivät myöskään korvaa tilinpäätöksessä esitettäviä tietoja vaan yhtiö itse on aina ensisijainen sitä koskevan taloudellisen informaation lähde. Osassa kertomuksista on KAM:ien lisäksi esitetty vapaaehtoisia lisätietoja kuten tilintarkastuksessa sovellettu olennaisuus.

Opinnäytetyön tutkimuskohteena listayhtiöiden uudistuneet tilintarkastuskertomukset   

Tutkin tradenomiopintoihini kuuluvassa opinnäytetyössäni tilintarkastuskertomuksissa esitettyjä tilintarkastuksen kannalta keskeisiä seikkoja otsikkotasolla sekä olennaisuuden esittämistä. Tutkimuksen tavoitteena oli siis selvittää, kuinka paljon ja mitä koskevia tilintarkastuksen kannalta keskeisiä seikkoja listayhtiöiden vuoden 2016 tilintarkastuskertomuksissa oli. Tavoitteena oli myös selvittää, oliko tilintarkastuksessa sovellettua olennaisuutta esitetty. Tutkimuksen aihe oli siis erittäin ajankohtainen, sillä tutkimuksen tekohetkellä uudenlaiset tilintarkastuskertomukset olivat juuri julkaistu.

Tutkimus toteutettiin kvantitatiivisena tutkimuksena maalis-huhtikuussa 2017 keräämällä ja analysoimalla listayhtiöiden tilintarkastuskertomuksissa esitetyt tilintarkastuksen kannalta keskeiset seikat sekä tilintarkastuksessa sovelletusta olennaisuudesta kerrotut tiedot. Aineisto koostui 31.3.2017 mennessä julkaistuista Suomessa annetuista Helsingin Pörssiin listautuneiden yhtiöiden tilintarkastuskertomuksista, joita oli yhteensä 115. Kertomuksista 37 % oli PwC:n antamia, 32 % KPMG:n, 24 % EY:n, 4 % Deloitten, 2 % Moore Stephens Rewinet Oy Ab:n ja 1 % Nexia Oy:n. Yhtiöt jaettiin aineistossa markkina-arvon mukaan kolmeen eri kokoluokkaan: suuri (markkina-arvo yli 1 miljardi), keskikokoinen (yli 150 miljoonaa) ja pieni (alle 150 miljoonaa).

Myös PRH julkaisi toukokuun lopussa tutkimuksen uusista tilintarkastuskertomuksista ja sen tulokset tukevat tämän tutkimuksen tuloksia. Patentti- ja rekisterihallituksen tutkimusaineistossa on otettu huomioon myös maaliskuun jälkeen julkaistut kertomukset, joten tutkimusten tulokset eivät ole pilkulleen samat, mutta selkeässä linjassa keskenään.

Tilintarkastuskertomuksissa 1-6 KAM:ia 

Tilintarkastuskertomuksissa esitettiin KAM:eja keskimäärin 2,9 kpl ja niiden lukumäärä vaihteli yhden ja kuuden välillä. Suurimassa osassa (89 %) kertomuksista KAM:eja oli 2–4 kappaletta. Syksyllä 2016 Christian Savtschenko arvioi Balanssi-lehden artikkelissa, että KAM:eja tulisi olemaan keskimäärin kahdesta kahdeksaan eli arvio oli hieman korkeampi kuin toteutunut määrä.

Tilintarkastuksen kannalta keskeisten seikkojen lukumäärä oli suoraan verrannollinen yhtiön kokoon: suurten yhtiöiden kertomuksissa KAM:eja oli keskimäärin 3,5 kpl, keskikokoisten 3,2 kpl ja pienten 2,4 kpl. Yhtiön toimialalla ei huomattu olevan erityistä vaikutusta KAM:ien lukumäärään. 

KAM TAULUKKO 1

Myöskään tilintarkastusyhteisöllä ei ollut erityistä vaikutusta KAM:ien lukumääriin. Ainoastaan muiden kuin Big Four -yhteisöjen kertomuksissa esitettyjen KAM:ien määrä poikkesi keskiarvosta, mutta tämä selittynee sillä, että kyseiset tarkastuksen kohteena olevat yhtiöt olivat kokoluokaltaan pieniä.

Liikevaihto ja liikearvo yleisimmät KAM:ien aiheet

Esitettyjä KAM:eja oli yhteensä 336 kappaletta. Niiden aiheita tarkasteltaessa todettiin, että yleisin aihe oli liikevaihto, jota koski joka neljäs KAM. Liikevaihtoa, liikearvoa ja vaihto-omaisuutta koskevat KAM:it muodostivat yli puolet kaikista esitetyistä KAM:eista. Varsinaisten tilinpäätöserien lisäksi KAM:eja oli myös koskien muun muassa yrityksen riittävää rahoitusta, kontrolliympäristöä ja IT-järjestelmiä. Pääosin KAM:it koskivat konsernin tarkastusta, mutta myös emoyhtiötä koskevia KAM:eja esitettiin: yhteensä 14 KAM:ia koski emoyhtiöitä, ja niistä suurin osa tytäryhtiöosakkeiden arvostamista. 

KAM TAULUKKO 2

Isossa-Britanniassa tehdyssä uudistettua tilintarkastuskertomusta koskevassa tutkimuksesta selvisi, että ensimmäisenä vuonna (2013) esitettyjen merkittävimpien olennaisen virheellisyyden riskien lukumäärä vaihteli yhdestä kymmeneen. Keskiarvo oli 4,2 kappaletta. Tähän verrattuna Suomessa esitetty KAM:ien määrä oli pienempi. Ison-Britannian tutkimuksessa yleisimmät riskit koskivat liikevaihtoa, omaisuuserien arvonalentumista, veroja ja liikearvon arvonalentumista. Suomessa yleisimmät KAM:it ovat samoja aiheita kuin Ison-Britanniassakin, vain hieman eri järjestyksessä.

Nähtäväksi jää, tulevatko tämän vuoden KAM:ien esitystavat vaikuttamaan tilintarkastuksen kannalta keskeisiin seikkoihin ensi vuoden kertomuksissa.  Nyt kun esitettyjen KAM:ien keskimääräinen lukumäärä on tiedossa, voi se vaikuttaa tulevaisuudessa KAM:ien sopivan määrän arviointiin – kolmea saatetaan pitää ”kultaisena keskitienä”.

Olennaisuuden esittäminen vaihtelevaa

Tilintarkastuksessa sovelletun olennaisuuden esittäminen vaihteli huomattavasti tilintarkastusyhteisöstä riippuen, sillä näiden tietojen esittäminen oli vapaaehtoista. Kaksi tilintarkastusyhteisöä kertoi kertomuksissaan olennaisuudesta. Näistä yhteisöistä toinen kertoi aiheesta vain yleisellä tasolla, toinen sekä yleisesti että hyvinkin yksityiskohtaisesti - euromääräisen tarkastuksessa sovelletun olennaisuusrajan sekä millä perusteilla kyseinen raja on laskettu. Kolmanneksessa kaikista kertomuksista ei esitetty sovelletusta olennaisuudesta lainkaan tietoja.

Tarkastuksessa sovelletun olennaisuuden esittäminen konkreettisina lukuina tuo tilintarkastuskertomukseen aivan uudenlaista tietoa. Onkin mielenkiintoista nähdä, innostuvatko muutkin tilintarkastusyhteisöt jatkossa esittämään tarkemmin vapaaehtoisia lisätietoja kertomuksissaan.

Jatkotutkimusaiheita 

Tutkimusta suunnitellessani positiiviseksi ongelmaksi muodostui se, että esille tuli useita mielenkiintoisia seikkoja, joita olisi ollut kiinnostavaa tutkia. Työn rajoitettu laajuus huomioiden jouduin rajaamaan tutkimuksen tiukasti, joten ulkopuolelle jäi muun muassa KAM:ien laadullinen tutkiminen. Olisi mielenkiintoista selvittää tarkemmin KAM:ien esitystapaa ja sisältöä, muun muassa miten yksityiskohtaisesti niitä on esitetty.

Kiinnostavaa olisi nähdä sama tutkimus tulevina vuosina. Tutkimusten tuloksia voisi vertailla keskenään, ja näin näkisi muun muassa, ovatko ensimmäisen vuoden jälkeen KAM:ien määrä ja aiheet muuttuneet olennaisesti. Lisäksi olisi kiinnostavaa nähdä, ovatko yhtiöiden KAM:it pääsääntöisesti pysyneet samoina, vai tuleeko niihin vuosittain muutoksia.

Koska tilintarkastuskertomusuudistuksen lähtökohtana oli tuoda tilinpäätöksen lukijalle lisäarvoa, olisi tärkeää tutkia, onko näin käytännössä tapahtunut – ovatko he saaneet enemmän tietoa päätöksenteon tueksi ja onko siitä ollut konkreettista hyötyä.

Key Audit Matter – KAM

Listayhtiöiden tilintarkastuskertomuksissa tulee esittää tilintarkastuksen kannalta keskeiset seikat. Termi on englanniksi Key Audit Matter, KAM. Tilintarkastuksen kannalta keskeiset seikat ovat ISA 701:n mukaan ”seikat, jotka tilintarkastajan ammatillisen harkinnan mukaan ovat olleet merkittävimpiä tarkastuksen kohteena olevan tilikauden tilintarkastuksessa”. 

 

Lähteitä:

Balanssi, 4–5/2016 - Näin luet uutta tilintarkastuskertomusta

Financial Reporting Council 2015 - Extended auditor’s reports – A review of experience in the first year 

Tutustu Profiitti-lehteen >

Balanssi-lehden arkistoon >

Oliko artikkeli mielestäsi kiinnostava? Jaa tietoa myös verkostollesi.

Tilintarkastuksen kannalta keskeiset seikat ovat sijoittajalle apuväline

Uudistunut tilintarkastuskertomus kokemuksia Iso-Britanniasta ja Hollannista

Uusi tilintarkastuskertomus enemmän tietoa sijoittajille

Lomakkeen tiedoissa ilmeni virheitä. Tarkistathan virheelliset kentät.

Kirjoita kommentti

Roskakommenttien estämiseksi, syötä kirjaimet oheiseen kenttään.

+ Jaa sivu | Facebook | Twitter | LinkedIn | Sähköposti